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El Manual sobre el Impuesto de Timbres y Estampillas (ITE) es una guía práctica para la interpretación y aplicación de este tributo por parte de empresas, funcionarios de la administración tributaria, asesores, académicos y estudiantes. Desde un punto de vista general, se describe brevemente la historia de este impuesto en nuestro país y se desarrollan algunos principios que ayudan en su aplicación a casos concretos.
Asimismo, se analizan en particular los distintos hechos gravados con el ITE, poniendo especial énfasis en el cálculo de la base imponible, la determinación de la tasa aplicable, las diversas reglas de devengo y los distintos plazos de declaración y pago. Se abordan también las reglas del impuesto que afectan a los bancos y notarios, los casos de retención o recargo, las sanciones frente al incumplimiento del ITE y sus efectos. Se analizan las diversas exenciones personales y reales que benefician, respectivamente, a determinados sujetos y documentos u operaciones gravados.
Se tratan, además, las particularidades del sistema de devolución e imputación administrativa del ITE, así como la aplicación de este impuesto en procesos de reorganización empresarial. El manual analiza respecto de cada tema la abundante jurisprudencia administrativa del SII sobre el ITE, incorporando citas detalladas de oficios, circulares, resoluciones y otras instrucciones relevantes, así como referencias a algunas sentencias de los tribunales superiores de justicia.
Índice
Página
Abreviaturas....................................................................................... XIII
Prefacio .............................................................................................. XV
Prólogo............................................................................................... XVII
Capítulo I
Introducción al Impuesto de Timbres
y Estampillas
1. Carácter documentario ................................................................ 1
2. Es un impuesto a los actos jurídicos............................................ 6
3. Continuidad de la interpretación administrativa relativa a
la legislación anterior .................................................................. 6
4. Grava principalmente el crédito en dinero .................................. 6
5. El ITE como sustituto del Impuesto a las Ventas y Servicios
(IVS) respecto de los intereses financieros................................. 7
Capítulo II
Historia del Impuesto de Timbres
y Estampillas en Chile ........................ 9
II Índice
Página
Capítulo III
Ley sobre Impuesto de Timbres
y Estampillas
1. Aspectos generales del hecho gravado del ITE........................... 31
2. Conceptos y precisiones.............................................................. 32
2.1. Acto jurídico..................................................................... 32
2.2. Convención....................................................................... 32
2.3. Contrato............................................................................ 32
2.4. Actuaciones...................................................................... 32
2.5. Documentos...................................................................... 33
3. Derogación del impuesto que gravaba el giro de cheques
y otras órdenes de pago distintas al cheque................................. 34
4. ITE que grava el protesto de cheques por falta de fondos............... 35
4.1. Causales de protesto de cheques ...................................... 36
a) Causales de forma ...................................................... 37
b) Caducidad del cheque................................................. 37
c) Orden de no pago ....................................................... 37
d) Falta de fondos o cuenta corriente cerrada................. 37
4.2. Formalidades del protesto ................................................ 38
a) Identificación del titular y firmantes.......................... 39
b) Domicilio del titular ................................................... 39
c) Causa del protesto ...................................................... 39
d) Fecha y hora del protesto ........................................... 39
e) Valor del impuesto...................................................... 40
f) Firma del banco librado.............................................. 40
4.3. Norma especial de contabilidad del ITE al protesto
de cheques........................................................................ 41
4.4. Libro de cheques protestados........................................... 41
4.5. Determinación del ITE que grava el protesto de
cheques ........................................................................... 42
Índice III
Página
5. ITE sobre letras de cambio, libranzas, pagarés, créditos
simples o documentarios y cualquier otro documento que
contenga una OCD ...................................................................... 42
5.1. Caso en que el pagaré carece de alguna de las menciones del art. 102 de la Ley Nº 18.092............................ 43
5.2. Caso especial del DFL Nº 2 de 1959................................ 45
5.3. Normas especiales de vigencia para el caso de la
exención del art. 24 Nº 17 y del ITE del art. 2º bis
de la Ley........................................................................... 46
5.4. Conceptos y precisiones................................................... 46
5.5. Tributación de líneas de crédito y sobregiros................... 50
a) Sobregiro sin pacto previo.......................................... 50
b) Sobregiros pactados. Condiciones que debe
cumplir el pacto.......................................................... 50
c) Intereses...................................................................... 51
d) Límites de crédito....................................................... 52
e) Normas contables....................................................... 52
i) Sobregiros en cuenta corriente ordinaria ............. 52
ii) Sobregiros cubiertos con créditos en cuentas
corrientes especiales............................................ 53
iii) Contabilización de los montos pactados.............. 53
f) Tributación ................................................................. 53
5.6. Tarjetas de crédito ............................................................ 55
5.7. Tarjetas de crédito emitidas por entidades que no
son bancos (tarjetas no bancarias).................................... 58
6. Instrumentos y documentos que contengan operaciones de
crédito de dinero a la vista o sin plazo de vencimiento............... 58
6.1. Conceptos relevantes........................................................ 59
a) Operación de crédito de dinero a la vista ................... 59
b) Operación de crédito de dinero sin plazo de
vencimiento ................................................................ 59
7. Entrega de facturas o cuentas en cobranza a instituciones
bancarias y financieras................................................................ 60
IV Índice
Página
8. Entrega de dinero a interés, excepto cuando el depositario
sea un banco ................................................................................ 62
9. Mutuos de dinero......................................................................... 64
10. Préstamos u otras operaciones de crédito de dinero, efectuadas con letras o pagarés, por bancos e instituciones
financieras registradas en el Banco Central de Chile en el
caso de operaciones desde el exterior.......................................... 65
11. Caso especial de ciertas boletas bancarias de garantía................ 67
12. Descuento bancario de letras....................................................... 67
13. Préstamos bancarios otorgados en cuenta especial ..................... 69
14. Emisión de bonos o debentures de cualquier naturaleza............. 69
14.1 Conceptos y precisiones................................................... 69
a) Aspectos generales..................................................... 69
b) Bonos.......................................................................... 70
c) Debentures.................................................................. 71
d) Indenture..................................................................... 71
e) Trustee ........................................................................ 71
f) Supplemental indenture.............................................. 71
g) Oferta de canje ........................................................... 72
h) Settlement ................................................................... 73
14.2. Tributación ....................................................................... 73
14.3. Excepción......................................................................... 73
15. Cartas de crédito.......................................................................... 73
15.1. Cartas de crédito exentas del ITE..................................... 74
15.2. Cartas de crédito afectas al ITE y exención cuando se
emiten otros documentos gravados para garantizar
su pago.............................................................................. 74
15.3. Cartas de crédito afectas al impuesto único y sustitutivo del art. 3º de la Ley ................................................ 75
16. Reconocimiento de deuda ........................................................... 75
16.1. Antecedentes .................................................................... 75
16.2. Tratamiento tributario....................................................... 77
Índice V
Página
17. Prórrogas o renovaciones............................................................ 78
18. Colocaciones de bonos o títulos de deuda de corto plazo
inscritos en el Registro de Valores de la Ley Nº 18.045 que
correspondan a líneas de emisión................................................ 81
19. Impuesto único del art. 3º de la Ley............................................ 85
a) Antecedentes......................................................................... 85
b) Disposición legal vigente...................................................... 86
c) Verificaciones que deben llevar a cabo ciertas instituciones .................................................................................. 90
d) Declaración jurada ................................................................ 90
e) Oponibilidad de la documentación afecta a impuesto
único .................................................................................. 92
f) Tasa del impuesto ................................................................. 92
g) Documentos gravados........................................................... 92
h) Devengo del impuesto .......................................................... 94
i) Pago de importaciones con tarjeta de crédito ....................... 95
j) Tipo de cambio para determinar la base del impuesto.......... 95
k) Cambio de tasas.................................................................... 96
l) Impuesto de recargo.............................................................. 96
m) Plazo de pago........................................................................ 97
n) Interpretaciones sobre el cambio de régimen legal de
internación ............................................................................ 97
ñ) Situación en que los créditos para importar se extinguen
por remisión.......................................................................... 98
20. Actas de protesto de letras de cambio y pagarés a la orden ........ 98
21. El ITE y el contrato de cuenta corriente mercantil...................... 98
a) La cuenta corriente mercantil ............................................... 98
b) Requisitos de la cuenta corriente mercantil.......................... 99
i) Es un contrato................................................................. 99
ii) Es un contrato bilateral .................................................. 99
iii) Es un contrato bilateral conmutativo ............................. 99
iv) Su objeto consiste en la remisión o recepción en
propiedad de cantidades de dinero u otros valores ........ 100
VI Índice
Página
v) Se requiere que esa remisión o recepción de valores se lleve a cabo sin aplicación a un empleo
determinado .................................................................. 100
vi) Se requiere que esa remisión o recepción de valores
se lleve a cabo sin obligación de tener a la orden
una cantidad o un valor equivalente............................... 100
vii) Quien recibe los valores debe acreditar al remitente por sus remesas.................................................... 100
viii) Quien recibe las remesas debe liquidarlas en
las épocas convenidas. Para tales efectos, las
remesas recibidas y enviadas se compensan de
una sola vez hasta la concurrencia del débito y
crédito.......................................................................... 101
ix) Finalmente, quien resulte deudor en la compensación debe pagar el saldo adeudado................................. 101
c) Tratamiento tributario frente al ITE...................................... 102
22. Base imponible del impuesto ...................................................... 102
a) Reglas generales ................................................................... 102
b) Base imponible de obligaciones contraídas en moneda
extranjera .............................................................................. 103
c) Base imponible provisoria .................................................... 103
d) Documentos otorgados en Chile por funcionarios extranjeros y en el extranjero por funcionarios chilenos.......... 105
i) Principio general de la territorialidad en el derecho
chileno............................................................................ 105
ii) Efectos en Chile de documentos gravados otorgados en el extranjero ........................................................ 107
iii) Actos, contratos o actuaciones celebradas en dependencias de misiones diplomáticas ............................ 107
23. Sujetos y responsables del Impuesto........................................... 107
a) Impuestos del art. 1º de la Ley.............................................. 108
b) Impuesto único del art. 3º ..................................................... 109
c) Actas de protesto de letras de cambio y pagarés a la
orden ................................................................................ 109
d) Responsabilidad de los mandatarios o representantes......... 111
Índice VII
Página
24. Normas especiales sobre bancos................................................. 111
25. Caso especial de documentos recibidos sin el impuesto
pagado...................................................................................... 112
26. Devengo del ITE ......................................................................... 113
a) Actos jurídicos unilaterales................................................... 113
b) Actos jurídicos bilaterales de naturaleza convencional........... 114
c) Documentos emitidos u otorgados en el extranjero........................ 114
d) Operaciones de crédito de dinero provenientes del
extranjero .............................................................................. 115
e) Pagaré suscrito en el extranjero entre personas domiciliadas en el exterior, en que la garantía ha sido otorgada
por una persona domiciliada en Chile, para efectos de
su cobro en el país................................................................. 117
f) Préstamos obtenidos por una agencia o establecimiento
permanente en el extranjero.................................................. 118
g) Préstamos obtenidos por una agencia o establecimiento
permanente en Chile ............................................................. 118
27. Pago del ITE................................................................................ 119
a) Plazos de pago ....................................................................... 119
b) Forma de pago ....................................................................... 121
28. Deberes de Notarios y Oficiales de Registro Civil ..................... 123
29. Derogación de ciertos deberes de jueces, secretarios y
relatores.................................................................................... 125
30. Deberes especiales de contribuyentes que declaren renta
efectiva mediante contabilidad completa para los efectos
de la Ley sobre Impuesto a la Renta ........................................... 126
31. Facultades del Director del SII.................................................... 126
32. Estampillas.................................................................................. 127
33. Exenciones personales establecidas en el DL Nº 3.475 de
1974 (relativas a ciertas personas) .............................................. 128
a) El Fisco ................................................................................. 129
b) Las municipalidades............................................................. 129
c) Las Universidades del Estado y demás Universidades
reconocidas por éste y el Consejo de Rectores .................. 130
VIII Índice
Página
d) Las representaciones de naciones extranjeras acreditadas en el país, y las instituciones internacionales a
que Chile pertenezca y respecto de las cuales se haya
estipulado la exención de todo impuesto, cualquiera
sea su naturaleza, o, específicamente, la liberación de
los tributos que afecten a los documentos ............................ 130
e) Sociedad Constructora de Establecimientos Educacionales S.A............................................................................... 131
f) Sociedad Constructora de Establecimientos Hospitalarios S.A. ............................................................................. 132
g) Cuerpo de Bomberos............................................................ 132
h) Cooperativas, de conformidad con lo establecido en el
R.R.A. 20, de 1963 ............................................................... 132
i) Instituciones con personalidad jurídica cuyo fin sea
el culto................................................................................. 133
j) Fundación Niño y Patria e Instituto de Viviendas Populares Invica........................................................................ 135
k) Cruz Roja Chilena y la Fundación Nacional del Niño
Rural.................................................................................... 135
l) Consejo Nacional de Protección a la Ancianidad -
Conapran, Corporación de Ayuda al menor - Cordam,
Corporación de Ayuda al Niño Limitado - Coanil, y
Hogar de Niños Arturo Prat.............................................. 135
m) Instituto de Normalización Previsional (INP) ...................... 136
34. Exenciones reales establecidas en el DL Nº 3.475 (relativas
a ciertos actos, contratos o convenciones) .................................. 136
a) Documentos que den cuenta o se emitan en relación
con préstamos o créditos otorgados del exterior por
organismos financieros multilaterales, y los relativos
a la emisión de bonos que se coloquen en el exterior
emitidos o suscritos por el Fisco o el Banco Central
de Chile................................................................................. 137
b) Documentos que den cuenta de operaciones, actos o
contratos exentos, en conformidad al DS Nº 1.101, del
Índice IX
Página
Ministerio de Obras Públicas, de 1960, que fija el texto
definitivo del DFL Nº 2, sobre Plan Habitacional; a la
Ley Nº 16.807, de 1968, que fija el texto definitivo
del DFL Nº 205, de 1960, sobre Sistemas de Ahorro
y Préstamos para la Vivienda; a la Ley Nº 16.528, de
1966, sobre Estímulos a las Exportaciones; y las operaciones, actos y contratos que realicen los Servicios
Regionales y Metropolitano de Vivienda y Urbanismo,
a que se refiere el DL Nº 1.305, de 1976.............................. 138
c) Bonos, pagarés, vales de impuesto, letras de cambio
y demás actos y contratos mencionados en el art. 1º,
Nº 3, emitidos o aceptados por el Fisco............................ 144
d) Documentos otorgados por bancos e instituciones financieras en las operaciones de depósito o de captación
de capitales, de ahorrantes e inversionistas locales,
cuando éstos den cuenta de operaciones de crédito de
dinero y sean necesarios para la realización de estas
operaciones. Quienes actúan en estas operaciones
como mandatarios, o en el ejercicio de cualquier otro
encargo fiduciario, deberán indicar bajo su propia
responsabilidad el lugar del domicilio y residencia de
la persona por quien actúan. La lista de tales documentos se fija por resolución del Director del SII, previo
informe favorable del Banco Central de Chile ..................... 144
e) Las aceptaciones Bancarias Latinoamericanas Alalc
(Ablas) .................................................................................. 146
i) Asociación Latinoamericana de Integración.................. 146
ii) Aceptaciones Bancarias Latinoamericanas (Ablas)............ 146
f) Los actos y contratos que se ejecuten o celebren en
la provincia de Isla de Pascua por personas domiciliadas en ella respecto de actividades o bienes que
digan relación con ese mismo territorio............................ 147
g) Contratos de apertura de línea de crédito e instrumentos en que se documenten dichas líneas o contratos de
apertura, sin perjuicio de pagarse el impuesto de que
X Índice
Página
trata el Nº 3 del art. 1º respecto de todas y cada una de
las operaciones de crédito que se realicen en virtud de
lo pactado en la apertura o línea de crédito .......................... 148
h) Documentos necesarios para efectuar las importaciones de bienes internados al amparo de las franquicias
establecidas en el art. 35 de la Ley Nº 13.039, como
asimismo, los documentos necesarios para efectuar las
importaciones de CKD y SKD acogidas al régimen de
compensación que regula el inciso 3º del art. 3º de la
Ley Nº 18.483....................................................................... 150
i) Los documentos necesarios para efectuar operaciones
de crédito de dinero destinadas al financiamiento de
exportaciones. Facultad de la Superintendencia de
Bancos e Instituciones Financieras (hoy CMF), para
determinar mediante resoluciones generales los documentos que tienen tal carácter............................................... 151
i) Documentos necesarios para efectuar operaciones de
crédito de dinero (se trata de una exención real y no
personal en beneficio de exportadores o bancos) ............... 152
ii) Existencia de operaciones de crédito de dinero .............. 155
iii) El tercer requisito, consiste en que las operaciones
de crédito de dinero contenidas en los documentos
señalados sean destinadas a financiar exportaciones............ 156
j) Las cartas de crédito que se abran con fondos propios
del importador....................................................................... 158
k) Documentos donde conste el otorgamiento de mutuos
por parte de la Corporación de Fomento de la Producción a bancos, otras empresas financieras y a empresas
de leasing.............................................................................. 159
l) Documentos que den cuenta de créditos otorgados
desde el exterior a bancos o instituciones financieras
locales, con el exclusivo objeto de financiar operaciones de importación o internación de mercaderías al
país, o bien que tengan por único objeto ser colocados
en el exterior ......................................................................... 160
Índice XI
Página
m) Documentos necesarios para el otorgamiento de préstamos y demás operaciones de crédito de dinero, por
parte de bancos e instituciones financieras desde Chile
hacia otros países. La Superintendencia de Bancos e
Instituciones Financieras determina las características
que deben tener los documentos para gozar de esta
exención................................................................................ 162
n) Documentos que den cuenta del otorgamiento de determinados préstamos........................................................... 163
i) Establecimiento de la exención...................................... 163
ii) Modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.130
de 2006........................................................................... 167
iii) Modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.190
de 2007........................................................................... 173
35. Exención contenida en el DL Nº 1.089, de 1975, sobre
contratos especiales de operación petrolera ................................ 175
36. Actos, contratos y documentos “necesarios” para la “constitución” de garantías otorgadas por el Fondo de Garantía
de Infraestructura Escolar............................................................ 176
37. Infracciones y sanciones.............................................................. 177
a) Sanción establecida en el art. 25 de la Ley........................... 177
b) Otras sanciones..................................................................... 179
38. Sanción relativa a la inoponibilidad de los documentos............. 181
39. Sanción específica a funcionarios públicos................................. 182
40. Abono o imputación administrativa del impuesto en caso de
nulidad o carencia de efectos del acto o contrato gravado ............. 183
41. Reglas especiales sobre devolución del ITE ............................... 186
a) Causales de devolución, plazo y restricción relacionada
con la forma de pago del ITE. De acuerdo con el art. 28
de la Ley, la devolución del ITE procede cuando................. 186
b) Situación en que las partes dejan sin efecto la operación que motivó la emisión, giro o suscripción del
documento gravado............................................................... 189
c) Otros casos en que procede la devolución del ITE
conforme a las reglas generales............................................ 190
XII Índice
Página
d) Procedimiento especial de devolución de sumas trasladadas o recargadas erróneamente en ciertos casos ............ 190
42. Reajuste de tasas fijas.................................................................. 192
a) Regla general de reajuste de tasas fijas de ITE según
variación del IPC ................................................................... 192
b) Aproximaciones de tasas fijas ............................................... 193
43. Crédito fiscal del IVA correspondiente al ITE soportado
por determinados contribuyentes ................................................ 193
44. Contratos de compraventa de arbitraje a futuro (forward)
y de compraventa a futuro de moneda extranjera........................ 200
45. El ITE y los comprobantes contables.......................................... 201
46. El ITE en el contexto de reorganizaciones empresariales
internacionales............................................................................. 201
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